编者按：分账系统因其结算方便，资金安全以及灵活性高等特点，受到互联网时代蓬勃发展的平台企业青睐。但在实践中，部分平台企业缺乏合规意识，开票或资金结算方式不合理，容易让自身陷入税务风险。在本文中，笔者将结合两起平台企业被税务机关要求对收取的全部款项全额承担增值税纳税义务的案例，剖析平台企业分账模式下的税务风险，并给出抗辩思路和合规建议，以帮助平台企业防范和化解税务风险。

现代商业规模日益攀升，上下游结算涉及繁琐的对账等流程，企业间因账期问题摩擦不断。在这种情况下，分账系统应运而生，其能高效结算，并且通过银行托管资金专款专用，保障资金安全。此外，利用多级银行虚拟账户支持公对私转账，既满足了合规要求，又不受支付额度的限制，具备高度灵活性。这些特点使分账系统成为了各类平台，包括灵活用工、电商、直播社交、供应链以及游戏平台等的理想选择。

但分账系统在助力平台企业发展时，也被部分有心之人利用成为转移收入逃避纳税义务的工具。例如，将分账账户设为企业的关联公司或者个人私帐户，把原本应当进入公账的款项剥离，达到隐匿收入的目的。而分账公司可能为“即用即抛”的个体户或个人独资企业，尽管对收到的款项有纳税义务，但收款后即注销并不申报纳税，税务对大量个体户的追查有一定难度，从而达成偷税漏税的目的。这情况下，平台企业主动将应当归属于自身的收入剥离，并故意隐瞒不报收入，属于典型的偷税漏税行为，此时税务机关要求平台企业按全部收入补交税款、滞纳金并处以罚款合情合理。但另一些情况下，尽管监管账户属于平台企业，但是账户收取的全部款项并非全部归属于平台，这种情况下要求平台企业对全部收取的款项承担纳税义务是否合理呢？

（一）案例一：大宗商品交易平台被全额追征增值税

2022年，某大宗商品交易平台被税务局要求就其分账账户收受的全部平台服务费为税基补缴增值税。该案的具体业务模式是：该大宗商品交易平台在设立初期，为了拓展市场，引进平台会员（也就是货物的购买方、销售方）参与货物买卖、交割，于是与一批合作商达成了推广合作协议。根据协议约定，如果平台会员是通过合作商引入到平台上并且完成了交易，则平台在抽取会员交易的1.5%平台服务费中，划拨约7成的服务费给该合作商，平台自己留存3成。不同的合作商享有不同的提成比例。

为了减少争议，方便资金结算，平台在银行设立了监管账户并签订分账协议，约定平台会员支付的服务费先进入交易平台的监管账户，在每个交易日关闭交易系统后，银行自动根据交易记录结算，将合作商应当取得的服务费自动结算给该合作商。

交易完成后，该交易平台认为，根据银行监管账户的协议，进入银行监管账户的资金并不是平台所有的，也无法被平台控制和使用，而是每日直接结算给合作方。因此，交易平台仅按照实际收取的平台服务费缴纳了增值税。

后税务机关在检查中认为，交易平台既然以自己名义全额收取了平台服务费，应当对全部收取的服务费计算缴纳增值税，因此要求平台补缴巨额增值税。

（二）案例二：某赛事活动组织平台被全额追征增值税案例

无独有偶，类似的情况也发生在其他平台。某赛事活动组织平台负责承办了体育赛事，为方便结算，平台在银行设立了一个监管账户用以收取自然人参赛者的报名费，在扣除费用后全部支付给体育赛事的主办方。由于服务的购买方是自然人，极少需要发票，因此也就极少开票，平台方仅就服务费进行申报。而主办方通常对一场比赛注册一家个体户或个人独资企业，比赛结束后就注销，也不申报收入。但平台是长久经营的，偷漏税的风险也就积月累税务到平台身上，最终税务机关要求赛事平台以其账户中收到的全部金额为税基补缴税费。

（一）税务机关的征税理由

在以上案例中，税务机关恪守形式课税的思路，认为分账账户为平台企业开设，那么平台企业应当就账户的收入的全部服务费全额纳税，平台企业账户向其他分账主体分账的费用，平台企业应自行向其他主体获取发票，解决进项问题。

税务机关征税的核心理由在于平台实质上进行了两笔交易，首先是平台为会员提供了平台服务，也就是货物买卖、资金结算、货权交割等；其次是合作商为平台提供了服务，也就是帮助平台推广、引入会员的服务。服务费也是分成两笔支付的，第一笔由平台与会员进行交易，再由平台与合作商结算款项。因此，平台需要就收取的服务费的全额承担纳税义务。其论据主要有以下两点：

1.分账账户由平台设立，平台拥有对账户的所有权，资金进入分账账户则视为已经由平台控制。此时，资金流向为第一部分图示中一般结算的流向，那么平台为交易的主体，应就交易的收入承担纳税义务。

2.部分业务中，平台以自己的名义全额对外开具了服务费的发票，应对开票的收入全额承担纳税义务。根据《财政部 国家税务总局关于增值税、营业税若干政策法规的通知》（财税字〔1994〕26号）第五条规定，收款方在满足不垫付资金、由真实销售方自行开票，以及委托方按实际收取的款项与委托方结算货款并另行收取手续费的条件下，作为代收款项的受托方才能不缴纳增值税。若平台企业以自己名义全额对外开票，根据上述规定，需要就收取的款项全额负担增值税。

（二） 抗辩思路

笔者认为，实践中部分税务机关的处理有不妥之处。在面对税务稽查时，平台企业参考以下抗辩思路：

1.平台企业通过银行系统分账实际为代收代付行为

本案的关键在于平台收款行为究竟属于代收代付行为还是两次销售服务的行为。对平台企业而言，整个交易是代收代付的一次交易，而非两次交易。换言之，平台和合作商都是直接为会员提供服务的。平台为会员提供了平台交易的服务；合作商为会员提供了介绍平台、居间促成交易的服务。二者都是直接服务于会员，而不是税务机关认为的：平台提供服务给会员；合作商提供服务给平台。

实际上，这在该大宗商品交易平台的会员协议中，已经明确载明了：平台和合作商分别为会员提供了服务，会员支付的服务费将由平台代收后支付给合作商。部分合作商在取得平台代收取的服务费后，直接为会员开具了发票，缴纳了增值税，也说明合作商是直接服务于会员，而不是服务于平台的。

税务机关认定平台企业为资金账户的所有人，将平台企业视为交易的一方主体。但从民事关系上来看，资金无论是先通过平台控制的收款账户再转入真实的服务提供方，抑或直接由真实的服务提供方收取，都不能改变代收代付的事实。尽管账户是由平台企业开设，但该账户是银行监管下的具有固定分款协议的账户，平台企业并非对进入账户的资金拥有全部的所有权，从实质上来看，以平台名义开设的监管账户只是资金“导管”，属于代收代付。

2.代收代付在满足条件时不应缴纳增值税

根据《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）规定，增值税的征税范围为销售服务、无形资产或者不动产。另外，根据财税〔2016〕36号第三十七条规定，以委托方名义开具发票代委托方收取的款项不属于价外费用，不应被纳入销售额承担增值税纳税义务。在分账模式下，尽管资金从平台企业的账户过账，但平台企业销售的服务仅为提供交易机会的居间服务，其对价并非账户收取的全部款项，而仅有其中的管理费用，因此，在满足条件时平台企业仅需就其提供居间服务获得的收入缴纳增值税。

在商业运转愈加快速的时代，分账模式因其结算和资金安全等优势被许多平台企业青睐。但实践中不少项目的分账方为个人或“即用即抛”的个体户，这些分账方往往不申报纳税，相关税务风险逐渐集中到长期经验的平台企业上。加之部分平台企业缺乏合规意识，以自身名义全款对外开票，但未向真实销售方获取发票，一旦被税务稽查往往面临全额补税的情况，多年经营成果也将付之东流。建议广大平台企业在使用分账系统时，注意以下几点：

（一）平台企业不以自己名义全额开票

在增值税的监管上，虽然《增值税暂行条例》规定增值税的纳税义务要根据销售行为来评价，但是税务上处理一般以票据为准。财税字〔1994〕26号和财税〔2016〕36号都明确以委托方名义开具发票，受托方可不缴纳增值税，换而言之如果平台对外全额开具了发票，则难以主张不负增值税纳税义务的抗辩。但实践中，平台企业作为第一道收款方有时以自己的名义对外全额开具了发票，且并未向真实销售方或者服务提供方获取进项发票，一旦被稽查，往往被要求就开具的发票全额补税，甚至有偷逃税的行政和刑事风险。并且真实购买方或者服务接受方往往是个人或个体户，承担税负后也难以取得进项发票或走民事程序追偿，平台企业需自行消化税款损失。

理论上来讲，平台企业也可以在全额开具发票后及时向销售方或者服务提供方索要进项发票，但由于销售方、服务提供方往往是个人或个体户，走委托代开程序较为繁琐。并且在特定的项目中，服务提供方往往在一个项目结束后即注销，也不申报纳税，平台企业作为受票方容易受到牵连，发票也难以换开补开，最终损失也是由平台企业承担。因此建议平台企业不以自己名义对外开票，避免税务风险传导。

（二） 不直接从代收费用中扣除管理费用

财税字〔1994〕26号第五条除了发票的规定外，还考虑了是否垫付资金，以及结算货款的方式。平台企业一般不会垫付资金，但是在分账模式下，往往是将管理费在收取的款项中扣除后结算给销售方，和财税字〔1994〕26号第五条规定的按实际收取款项进行结算，并另行收取手续费的要求有所出入。尽管财税〔2016〕36号只对票据有所规定，但为了防止风险产生，建议有条件的平台企业不采取分账模式，而是将实际收取的销售额和增值税额与委托方结算货款，并另外收取手续费。

（三） 合同中明确资金为平台企业代收代付

要坐实平台企业和真实的服务提供方、销售方之间的代收代付关系，除了资金外，最好还有书面的凭证。平台企业可以在合同中明确约定以平台企业账户收取的款项仅为代收代付，平台企业并非交易主体，纳税义务不由平台企业承担。